Arrêt 9C_113/2025 du 27 septembre 2025

Finances publiques & droit fiscal · Impôt sur les successions du canton de Lucerne, période fiscale 2022

En bref

Cet arrêt précise l'articulation entre le droit civil et le droit fiscal cantonal en matière de succession. Le Tribunal fédéral confirme que, par principe, la parenté reconnue en droit civil est déterminante pour fixer le barème de l'impôt sur les successions, et une approche purement formelle n'est pas arbitraire. Il établit toutefois une exception cruciale : si la loi fiscale cantonale contient une disposition spécifique se référant expressément à la "parenté par le sang" (Blutsverwandtschaft), les autorités fiscales sont alors tenues de s'écarter d'une application stricte du droit civil. Elles doivent examiner la réalité biologique et interpréter les conditions de cette disposition spéciale, même en l'absence de lien de filiation formellement établi.

Faits

Une défunte, sans enfant, a institué par testament plusieurs héritiers, dont Monsieur A.A.________ pour une part de 50% de sa succession. L'autorité fiscale du canton de Lucerne a taxé cette part au taux maximal de 40% (20% de base plus 20% de majoration progressive), applicable aux personnes non-parentes.

Le contribuable a contesté cette taxation en faisant valoir qu'il était le neveu biologique de la défunte. Il soutenait être le fils naturel d'un prêtre catholique, frère de la défunte. Sa filiation paternelle n'a jamais été inscrite au registre de l'état civil, qui porte la mention "père inconnu". Pour prouver ses dires, il a produit une expertise ADN montrant une probabilité de plus de 99,999% qu'il partageait la même lignée paternelle qu'un de ses cousins, ainsi qu'un témoignage. Il revendiquait donc l'application du taux d'imposition applicable aux neveux (souche parentale), soit 12% au total.

Parallèlement, ses tentatives d'établir judiciairement la filiation avec son père biologique présumé ont échoué. Les tribunaux civils zurichois ont rejeté son action en paternité, principalement car elle était tardive au regard des dispositions transitoires de la révision du droit de la filiation de 1978 (art. 13a Tt ZGB). Le jugement civil est entré en force. Se basant sur l'absence de lien de parenté au sens du droit civil, le tribunal cantonal lucernois a confirmé la taxation au taux pour les non-parents.

Droit

L'analyse juridique du Tribunal fédéral se concentre sur l'interprétation de la loi lucernoise sur l'impôt sur les successions (EStG/LU) et son rapport avec le droit civil fédéral. Le litige porte sur le taux applicable, qui dépend du degré de parenté entre l'héritier et la défunte. Le Tribunal fédéral procède à une analyse en deux temps, distinguant la disposition de base de la disposition complémentaire.

Le principe de l'autorité du droit civil et son application à la disposition de base (§ 3 al. 1 EStG/LU)

Dans un premier temps, le Tribunal examine si le contribuable peut être rattaché à la "souche parentale" (elterlicher Stamm) au sens de la disposition de base de la loi lucernoise (§ 3 al. 1 lit. a EStG/LU). Le Tribunal fédéral rappelle que, pour interpréter les notions de droit fiscal cantonal non harmonisé, il faut se référer aux principes généraux d'interprétation et au principe de l'unité de l'ordre juridique (consid. 2.3.2).

Le Tribunal constate que la notion de "souche parentale" n'est pas définie dans la loi fiscale lucernoise, mais qu'elle a été reprise du droit civil fédéral (art. 458 CC). En droit des successions, l'appartenance à une parentèle (ou souche) suppose l'existence d'un lien de filiation juridique, et non simplement biologique. Ce formalisme se justifie par des impératifs de sécurité juridique (consid. 3.2.4). Comme les tentatives du recourant pour faire établir judiciairement sa filiation paternelle ont échoué, il n'existe aucun lien de parenté reconnu par le droit civil entre lui et son père biologique présumé, et donc, par extension, avec la défunte.

Par conséquent, le Tribunal fédéral juge que l'interprétation de l'instance précédente, qui a refusé d'appliquer la disposition de base en se fondant sur l'absence de lien de parenté formel, n'est pas arbitraire. Elle est conforme au principe selon lequel le droit civil est en principe déterminant (Massgeblichkeit des Zivilrechts), sauf "cas exceptionnel flagrant" qui n'est pas réalisé ici (consid. 3.3.5 et 3.3.6). L'application directe du taux réduit est donc écartée.

L'exception: l'obligation d'examiner la disposition complémentaire relative aux parents par le sang (§ 3 al. 2 EStG/LU)

Le revirement de l'arrêt intervient dans un second temps. Le Tribunal fédéral reproche à l'instance cantonale d'avoir complètement ignoré l'existence d'une disposition complémentaire de la loi lucernoise, le § 3 al. 2 EStG/LU (consid. 4.2).

Cette norme prévoit que les taux prévus pour les différentes souches s'appliquent "aussi pour les parents par le sang non mariés (uneheliche Blutsverwandte), pour autant qu'ils aient le droit d'hériter".

Selon le Tribunal fédéral, cette disposition constitue une "création autonome du législateur cantonal" qui vise précisément à tempérer la rigueur d'une approche purement formaliste basée sur le droit civil (consid. 4.1). En utilisant le terme "parents par le sang", cette norme oblige les autorités fiscales à examiner la réalité biologique au-delà des registres de l'état civil. Pour son application, deux conditions cumulatives doivent être examinées :

• La parenté par le sang (Blutsverwandtschaft) : il s'agit d'une question de fait. L'autorité doit examiner les preuves apportées, comme l'expertise ADN. Le Tribunal fédéral souligne que l'instance précédente aurait dû se pencher sur la valeur probante de ce rapport (consid. 4.3).
• Le droit d'hériter (erbberechtigt) : il s'agit d'une question d'interprétation du droit cantonal. L'autorité doit déterminer si cette condition est remplie lorsqu'une personne hérite en vertu d'un testament (succession volontaire) ou si elle ne vise que les héritiers légaux (succession ab intestat). Cette analyse juridique n'a pas été faite (consid. 4.3).

En omettant d'examiner et d'appliquer cette disposition spéciale, l'autorité précédente a violé le droit cantonal et son obligation d'établir les faits pertinents.

Conséquences procédurales

Le Tribunal fédéral ne pouvant pas procéder lui-même à l'appréciation des preuves (expertise ADN) ni à l'interprétation en première instance d'une notion de pur droit cantonal ("erbberechtigt"), il ne peut pas statuer sur le fond (décision réformatoire). Il doit donc annuler l'arrêt cantonal (décision cassatoire) et renvoyer la cause (consid. 4.4.1).

Afin de ne pas priver le contribuable d'un degré de juridiction, l'affaire est renvoyée non pas au tribunal cantonal mais directement à l'autorité de taxation de première instance (la commune). Celle-ci devra procéder aux investigations factuelles et juridiques requises par le § 3 al. 2 EStG/LU avant de rendre une nouvelle décision de taxation sujette à réclamation (consid. 4.4.2).