Arrêt 9C_659/2025 du 10 septembre 2026

En bref

Lorsque l’employeur applique un barème erroné d’impôt à la source, le contribuable auquel aucune négligence n’est imputable peut encore obtenir la correction de la retenue et la restitution du trop-perçu après le 31 mars de l’année suivante. La réforme entrée en vigueur en 2021 ne remet pas en cause cette jurisprudence : l’art. 138 LIFD demeure une règle spéciale par rapport à l’art. 137 LIFD. En l’absence de décision formelle entrée en force, l’expiration de ce délai ne rend pas intangible le montant retenu. Cette possibilité doit être distinguée d’une demande de déductions supplémentaires.

Faits

Un travailleur frontalier domicilié en Italie exerce une activité salariée au Tessin. Marié depuis août 2021 et père d’une fille, il a été imposé à la source, pour 2021 et 2022, selon le barème U1 applicable notamment aux personnes non mariées vivant avec un enfant à charge. Le 7 mai 2024, il demande l’application, dès septembre 2021, du barème S1 destiné aux contribuables mariés dont le conjoint n’exerce pas d’activité lucrative, ainsi que le remboursement de la différence.

L’autorité fiscale déclare sa demande irrecevable pour inobservation du délai du 31 mars de l’année suivant l’échéance de la prestation. La juridiction cantonale admet toutefois son recours et ordonne le recalcul de l’impôt. L’Administration fédérale des contributions (AFC) saisit le Tribunal fédéral : elle ne conteste pas le barème matériellement applicable, mais soutient que la demande de correction est tardive.

Droit

Le litige porte sur la portée des art. 137 al. 1 LIFD et 49 al. 2 LHID, dans leur teneur applicable depuis le 1er janvier 2021. Ces dispositions permettent au contribuable d’exiger, jusqu’au 31 mars de l’année suivante, une décision sur l’existence et l’étendue de l’assujettissement. La question relevant du droit harmonisé, le Tribunal fédéral examine ensemble l’impôt fédéral direct et les impôts cantonaux (consid. 3 et 5).

Sous l’ancien droit, l’ATF 135 II 274 avait retenu que la retenue opérée par l’employeur, fondée sur l’auto-taxation, ne constituait pas une décision susceptible d’entrer en force à l’expiration du délai de mars. Si le principe de l’assujettissement ne pouvait plus être contesté après cette échéance, le montant retenu pouvait encore être corrigé. L’art. 138 LIFD, relatif au paiement complémentaire et à la restitution, constituait une lex specialis par rapport à l’art. 137 LIFD. Cette solution reposait notamment sur la symétrie entre le recouvrement d’un montant insuffisamment prélevé et la restitution d’un trop-perçu. La jurisprudence l’avait ensuite réservée au contribuable victime, sans négligence de sa part, d’un taux erroné appliqué par l’employeur, à l’exclusion des demandes de déductions supplémentaires (consid. 6).

Le Tribunal fédéral refuse de voir dans la réforme de 2021 un abandon de ces principes. Le délai de fin mars existait déjà dans la LIFD. Le renvoi désormais explicite à l’attestation remise par l’employeur apporte une précision, sans changement de substance. Si les travaux préparatoires évoquent une limitation temporelle des contestations du barème, les modifications proposées concernant le contenu de cette attestation n’ont pas été reprises par le Parlement. Surtout, les al. 1 et 2 de l’art. 138 LIFD sont restés inchangés. L’art. 7 OIS continue par ailleurs de permettre à l’autorité fiscale de restituer directement au contribuable une retenue excessive lorsque les décomptes lui ont déjà été remis (consid. 8.2–8.5).

En l’espèce, le contribuable demande la correction d’un barème erroné, non des déductions supplémentaires. Selon les constatations cantonales, il a uniquement été victime d’une erreur de son employeur. L’argument de l’AFC selon lequel il aurait manqué de diligence ne repose pas sur les faits établis, qui lient le Tribunal fédéral. Celui-ci rejette le recours de l’AFC et confirme le droit à la correction du barème ainsi qu’à la restitution de l’impôt retenu en trop (consid. 7.1 et 8.6–8.8).