Arrêt 2C_157/2024 du 18 juin 2026

En bref

Dans une procédure d’assistance administrative fiscale, les noms et coordonnées de l’autorité requérante et de ses collaborateurs ne doivent pas être systématiquement occultés. Une telle restriction ne trouve de fondement ni dans la CDI CH-DE ni, à elle seule, dans la version actualisée du Commentaire du Modèle de convention de l’OCDE. Le droit d’être entendu garantit en principe l’accès à toutes les pièces du dossier, indépendamment de leur caractère décisif. Une limitation demeure toutefois admissible lorsque des circonstances concrètes et dignes de protection font craindre que la divulgation compromette l’efficacité de l’assistance administrative ou lorsqu’un motif de secret prévu par l’art. 27 PA est établi.

Faits

L’autorité fiscale centrale allemande a adressé à l’Administration fédérale des contributions (AFC) une demande d’assistance administrative fondée sur la CDI CH-DE et concernant un contribuable. Après que l’AFC eut décidé d’accorder l’assistance, celui-ci a recouru devant le Tribunal administratif fédéral et demandé l’accès intégral au dossier. Une page de la demande était illisible et certaines pièces avaient été partiellement caviardées, notamment quant aux noms et coordonnées de l’autorité requérante et de ses collaborateurs.

Le juge instructeur a ordonné la consultation des pièces complètes et non caviardées. Il a relevé que l’autorité requérante avait consenti à cette consultation et que la CDI CH-DE n’imposait pas de garder secrètes les données concernées. L’AFC a saisi le Tribunal fédéral afin d’empêcher leur divulgation.

Droit

Le recours contre cette décision incidente était recevable: une consultation déjà accordée ne peut être annulée ultérieurement et peut ainsi causer un préjudice irréparable au sens de l’art. 93 al. 1 let. a LTF. La question revêtait en outre une importance fondamentale au sens de l’art. 84a LTF, car l’AFC invoquait une évolution internationale susceptible de justifier le réexamen de la jurisprudence antérieure (consid. 1).

Interprétant l’art. 27 al. 2 CDI CH-DE selon les art. 31 ss de la Convention de Vienne, le Tribunal fédéral retient que le contribuable fait partie des personnes auxquelles les informations peuvent en principe être communiquées. Le ch. 3 let. f du Protocole à la CDI réserve expressément les droits procéduraux internes, dont le droit d’être entendu garanti par l’art. 29 al. 2 Cst. Celui-ci comprend la consultation de toutes les pièces établies ou versées au dossier, sans que l’intéressé doive démontrer leur pertinence pour la décision (consid. 4 à 6).

Le Commentaire du Modèle de convention de l’OCDE peut être pris en compte dans sa version la plus récente lorsque la disposition conventionnelle repose sur ce standard. Une version postérieure ne saurait cependant imposer une interprétation qui ne trouve pas d’appui suffisant dans la convention applicable et qui contrevient à des garanties contraignantes du droit interne, en particulier aux droits fondamentaux. La précision apportée en 2024 au Commentaire de l’OCDE, selon laquelle les informations peuvent être communiquées au contribuable dans la mesure où elles influencent l’issue de son affaire fiscale, ne suffit donc pas à instaurer une occultation générale des noms et coordonnées litigieux (consid. 4.3, 4.4 et 7.2).

Les motifs permettant de restreindre la consultation sont énumérés exhaustivement à l’art. 27 PA. La sauvegarde de bonnes relations internationales peut certes constituer un intérêt public important, mais elle exige une pesée concrète des intérêts et le respect de la proportionnalité. Une restriction peut notamment se justifier si l’autorité requérante expose des circonstances dignes de protection révélant un risque pour ses collaborateurs ou pour l’efficacité de l’échange d’informations. En l’espèce, l’AFC n’a établi aucun danger concret, aucune entrave à l’assistance administrative ni aucun autre motif public ou privé de secret (consid. 6.5 et 7.3).

Le Tribunal fédéral maintient ainsi sa jurisprudence: la CDI CH-DE ne fonde aucune obligation générale de caviarder les données concernées. Leur occultation serait en l’espèce incompatible avec l’art. 29 al. 2 Cst. Le recours de l’AFC est rejeté et l’accès au dossier non caviardé confirmé (consid. 8 et 9).